Конституционный Суд РФ постановил: устранить произвольное исчисление НДФЛ по договорам мены недвижимости

Гражданке принадлежал земельный участок сельскохозяйственного назначения кадастровой стоимостью около 3 млн руб., который она обменяла на землю той же категории, но с меньшей кадастровой стоимостью (около 500 тыс. руб.). По условиям договора участки признавались равноценными (стоимость каждого из них установлена сторонами в размере 500 000 руб.), т.е. обмен производился без каких-либо доплат. Налоговый орган, выявив недоимку по НДФЛ, привлек гражданку к ответственности. При этом ее доход был определен исходя из кадастровой стоимости отчужденного по договору мены земельного участка, умноженной на понижающий коэффициент 0,7, на основании ст. 214.2 НК РФ и со ссылкой на п. 2 ст. 567 ГК РФ.

Конституционный Суд РФ признал п. 2 ст. 214.10 НК РФ не соответствующим Конституции РФ, в той мере, в какой он во взаимосвязи с п. 2 ст. 567 ГК РФ допускает произвольное разрешение вопроса об определении подлежащего обложению НДФЛ дохода действующего добросовестно налогоплательщика в случае совершения им мены объектов недвижимого имущества в целях, не связанных с ведением предпринимательской деятельности.

Федеральному законодателю надлежит внести в действующее правовое регулирование соответствующие изменения.

Впредь до внесения в правовое регулирование указанных изменений при совершении налогоплательщиком мены объектов недвижимого имущества в целях, не связанных с ведением предпринимательской деятельности, НДФЛ взимается:

- в случае опровержения эквивалентности совершенной мены, а именно установления отсутствия разумных, в том числе внеэкономических, мотивов для ее совершения при существенном превышении кадастровой стоимости полученного в результате мены недвижимого имущества над кадастровой стоимостью отчужденного недвижимого имущества (при этом, если кадастровая стоимость объекта недвижимого имущества не определена или не подлежит применению в соответствии с законодательством о государственной кадастровой оценке, применяется рыночная стоимость, определяемая налоговым органом на основании отчета об оценке), в том числе с учетом всех выплаченных по такому договору денежных средств, - с соответствующей разницы.

Конституционный Суд РФ указал:

По своему буквальному смыслу ст. 214.10 НК РФ, регламентируя последствия отчуждения объектов недвижимого имущества по договорам купли-продажи или получения их в порядке дарения, не предусматривает правил определения налоговой базы по доходам от совершения гражданами мены таких объектов.

Как неоднократно указывал Конституционный Суд РФ, при истолковании норм налогового законодательства и определении на их основе налоговых обязательств налогоплательщиков необходимо принимать во внимание то, что налоговые обязательства являются прямым следствием деятельности налогоплательщиков в экономической сфере (участия в гражданском обороте).

Соответственно, нормы налогового законодательства должны быть гармонизированы с носящими диспозитивный характер нормами гражданского законодательства. Гражданско-правовая регламентация договоров мены имущества не может игнорироваться при определении соответствующих налоговых последствий.

Договоры купли-продажи и мены имущества предполагают различное содержание складывающихся в связи с их заключением обязательственных правоотношений. При продаже товара продавец получает право требовать денежную оплату от покупателя, тогда как существо взаимных предоставлений по договору мены состоит в обмене товарами.

Различия в содержании обязательственных правоотношений, складывающихся на основании договоров купли-продажи и мены, не умаляются положением п. 2 ст. 567 ГК РФ о том, что к договору мены могут применяться правила о купле-продаже. Такая оговорка, является приемом законодательной техники, благодаря которому сходные ситуации разрешаются сходным образом. При этом сам по себе данный прием юридической техники не искажает и не отменяет гражданско-правового существа договора, опосредующего обмен товарами.

Следовательно, юридико-техническая конструкция п. 2 ст. 567 ГК РФ не предопределяет применения предусмотренных п. 2 ст. 214.10 НК РФ особенностей исчисления доходов налогоплательщика от продажи объекта недвижимости.

В то же время, если стоимостное различие между обмениваемыми объектами является очевидно значительным (существенным), могут возникнуть сомнения в добросовестности и (или) разумности поведения одного или обоих участников обмена. Притом, что в силу прямого указания ГК РФ добросовестность и разумность их действий презюмируются.

В судебной практике существенность отклонения согласованной цены предмета договора от обычных (рыночных) условий встречного предоставления по аналогичным сделкам, которое может повлечь негативные для сторон соответствующей сделки гражданско-правовые последствия, констатируется, в частности, при кратности такого отличия в отсутствии разумных оснований.

Отсутствие равнозначности (эквивалентности) встречных предоставлений может иметь значение и для целей налогообложения, притом что в силу НК РФ по общему правилу учитывается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Таким образом, как в гражданском, так и в налоговом законодательстве одно лишь различие в стоимости (цене) объектов оборота, встречно предоставляемых по гражданско-правовым сделкам, само по себе не приводит к негативным экономическим последствиям для сторон соответствующей сделки. Такое различие стоимостей обмениваемых объектов может не иметь значения и для налоговых последствий договора мены.

Вместе с тем такие последствия могут иметь место при существенном различии, притом что в зависимости от особенностей обстоятельств конкретной жизненной ситуации значение существенности такого расхождения стоимостей может различаться, тем более в отношениях между гражданами, не осуществляющими предпринимательскую деятельность.

Применительно к обмену недвижимого имущества для опровержения его эквивалентности в налоговых целях, т.е. установления получения соответствующей стороной договора мены экономической выгоды от произведенного обмена, внимания могут требовать обстоятельства, связанные с отчуждением налогоплательщиком значительно более дорогостоящего имущества в обмен на существенно меньший по стоимости объект при отсутствии у такой сделки разумных с точки зрения обычного гражданина мотивов, включая внеэкономические (бытовые) мотивы: переезд на новое место жительства, улучшение жилищных условий и т.д.

Соответственно, при опровержении эквивалентности совершенного обмена подлежащая налогообложению экономическая выгода, полученная физическим лицом по договору мены в целях, не связанных с ведением предпринимательской деятельности, может состоять в превышении кадастровой стоимости приобретенного им имущества над кадастровой стоимостью переданного по этому договору объекта. При этом учету подлежат и те суммы, которые выплачиваются по договору мены, если она является в соответствии с его условиями неравноценной, поскольку при опровержении эквивалентности обмена они также влияют на изменение имущественного положения сторон. Указанные поступления, формируя экономическую выгоду налогоплательщика, образуют его налогооблагаемый доход по договору мены.объекта недвижимого имущества при определении налоговых последствий обмена.

Постановление Конституционного Суда РФ от 15.01.2026 № 1-П

«По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 214.10 Налогового кодекса Российской Федерации и пункта 2 статьи 567 Гражданского кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Селюковой Любови Александровны»
Вернуться на главную | Все новости